Co oznacza słowo „wyłącznie” i dlaczego tak bardzo różni się od słowa „docelowo”? Czy istnieje okres, po którym fundacja swobodnie może wyzbywać się mienia bez obawy obarczenia karnym CIT? Tego wszystkiego dowiesz się z niniejszego z artykułu.
Mogłoby się wydawać, że różnica między tymi słowami jest niewielka. Natomiast na gruncie polskiego orzecznictwa istnieje dysonans, który pogrążył sytuację finansową wielu nieświadomych podatników nakładając na nich tzw. „karny CIT”. Zrozumienie różnicy pomiędzy tymi dwoma słowami jest konieczne, aby fiskus nie wymagał uiszczenia 25% CIT przy zbyciu mienia przez fundację rodzinną.
Fundacja rodzinna podlega jako osoba prawna pod regulacje podatku dochodowego od osób prawnych (CIT), również na etapie działania jako fundacja rodzinna w organizacji. Jednakże zasadniczo zwolniona jest podmiotowo z tej daniny – co wynika z brzmienia art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej ustawa o CIT), które weszło w życie 22 maja 2023 roku, a więc w dacie wejścia w życie przepisów o fundacji rodzinnej (dalej u.f.r). Co jednak istotne zwolnienie to nie jest całkowite i nie dotyczy wszystkich zdarzeń podatkowo istotnych z perspektywy fundacji rodzinnej. Zwolnienie fundacji rodzinnej z CIT nie ma m.in. zastosowania do działalności fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o fundacji rodzinnej, tj. działalności innej niż w zakresie: zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. W takim wypadku stawka podatku CIT wynosi 25%. Działalność poza określonym powyżej zakresem jest więc nie tyle niedozwolona, co podlega opodatkowaniu podatkiem CIT z zastosowaniem swoistej „sankcyjnej” stawki tego podatku i dodatkowym obostrzeniom – co czyni tego rodzaju aktywności mniej opłacalnymi.
Wyłącznie” należy rozumieć jako synonim „tylko, jedynie”. Tak więc chodzi o działanie, którego jedynym celem, jedyną przyczyną jest dalsze zbycie. Natomiast słowo „docelowo”, będzie oznaczać tyle, iż dane mienie „końcowo, finalnie, ostatecznie” może zostać zbyte, ale przez określony czas będzie przynosić zyski z innej działalności. Takie ograniczenie możliwości rozporządzania mieniem ma na celu zapobieganie prowadzeniu przez fundację działalności typowo handlowej czy wręcz spekulacyjnej. Wydaje się, że możliwy jest wniosek, iż – jeśli z ogółu okoliczności dotyczących danej inwestycji nie wynika, że jest ona przeznaczona wyłącznie do sprzedaży, a fundacja ma możliwość skorzystania z danego dobra w inny sposób – wówczas nabywanie tego typu aktywów mieści się w ramach działalności dozwolonej fundacji rodzinnej. Warto zaznaczyć, że u.f.r nie zawiera definicji legalnej słowa „wyłącznie”, tak więc każda próba zdefiniowania jego znaczenia wynika z inicjatywy przedstawicieli doktryny lub prób odkodowania jego istoty z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych lub linii interpretacyjnych organów podatkowych. Pozostawia to duże pole do wykładni i uwzględniania przykładowo takich kryteriów, jak: intencja fundatora-czy liczy się „pierwotna” intencja fundatora przy nabywaniu mienia, czy może on zmienić zdanie? Czas dysponowania aktywem przed jego ewentualnym zbyciem, a więc jaki okres byłby obiektywnie wystarczający do uznania, że mienie nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszej odsprzedaży?
Już na samym początku warto odpowiedzieć na to pytanie- nie, nie ma to jakiegokolwiek znaczenia. Organy podatkowe odrzucają kryterium okresu dysponowania mieniem przed jego zbyciem. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważa w wydawanych interpretacjach indywidualnych, że nie ma znaczenia moment zbycia mienia, tj. zbycie w krótkim bądź w długim odstępie czasowym od jego nabycia. Co to praktycznie oznacza dla fundacji? Oznacza to, że w aktualnym brzmieniu ustawy czas dysponowania mieniem nie ma żadnego znaczenia dla organów podatkowych i tę linię interpretacyjną potwierdza też wiele orzeczeń polskich sądów, stąd też można przyjąć tezę iż organy podatkowe i sądy są zgodne w tej kwestii. Przykładowo, fundacja rodzinna może nabyć dane mienie przypuśćmy, że mieniem tym będzie mieszkanie w Warszawie. Mieszkanie to będzie znajdować się w majątku fundacji rodzinnej przez 15 lat. Przez ten okres stało ono puste, nikt w nim nie mieszkał, nie służyło ono do wynajmu długoterminowego czy też krótkoterminowego. Fundator założył po prostu, że w ten sposób świetnie zamrozi kapitał, a nawet zwiększy jego wartość, gdyż spodziewał się, że mieszkania w Warszawie w przeciągu kolejnych lat będą zyskiwać na wartości. Czy w takiej sytuacji fundacja skorzysta ze zwolnienia podatkowego, gdy zapadnie decyzja o dalszym zbyciu nieruchomości? Niestety nie. W tak przedstawionym stanie faktycznym fundator nie zdołałby udowodnić, że nabył to mieszkanie w innym celu, niż wyłącznie dalsze zbycie. Mogłoby upłynąć nawet więcej czasu między wejściem tego mienia do majątku fundacji a jego zbyciem, lecz nie spowodowałoby to pojawienia się możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego, ponieważ i tak zostało ono nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Sam argument dotyczący pomnożenia kapitału poprzez wzrost wartości na przestrzeni lat byłby zwyczajnie niewystarczający. Omówmy teraz inny przykład. Można rozważyć hipotetyczną sytuację, w której dana fundacja rodzinna nabywa jakąś nieruchomość i już po roku ją sprzedaje korzystając przy tym ze zwolnienia. Byłoby to możliwe, gdyby przez wspomniany rok fundacja uzyskiwałaby zyski z tych nieruchomości, które dalej by inwestowała, a docelowo zbyłaby te nieruchomości już po roku, ponieważ pojawiłyby się inne, korzystniejsze inwestycje, dzięki którym fundacja mogłaby bardziej skorzystać.
Niestety, ale w polskim sejmie znajduje się projekt ustawy, który takową 36 miesięczną karencję wprowadzi. Oznacza to, że dojdzie kolejna, ale tym razem pozytywna przesłanka (a więc taka, która będzie musiała zaistnieć), która będzie funkcjonować równolegle z przesłanką negatywną (a więc taką, która nie będzie mogła zaistnieć) w postaci nabycia mienia w celu dalszego zbycia. Jeżeli ten nowy wymóg zostanie dodany dojdzie do irracjonalnej sytuacji, w której fundacja poprzez swoje organy nie będzie mogła zbyć mienia, mimo braku przesłanki negatywnej tylko dlatego, że nie minął okres karencji czasowej. Jest to w istocie absurd i sprzeczność w zachowaniu prawodawcy, z utartą już linią orzeczniczą polskich sądów, które jednogłośnie stanowią, że to nie czas, a rzeczywista intencja ma znaczenie przy zbyciu mienia. Autorzy zaproponowanej regulacji nie przemyśleli jej istoty. Można powiedzieć, że jawi się ona jako rzeczywista kara dla fundacji, za to że nabyła mienie i co więcej- nie zrobiła tego wyłącznie dalszego zbycia, a więc zrobiła to do czego ten twór prawny został w rzeczywistości stworzony. Tak naprawdę fundacja rodzinna, która chce zbyć mienie zgodnie z regulacjami u.f.r bez nakładania karnego CITu przez 36 miesięcy, licząc od końca roku kalendarzowego (a więc okres ten będzie rzeczywiście dłuższy) będzie traktowana tak samo jak fundacja, która nabywa mienie wyłącznie w celu dalszego zbycia.
Na zakończenie warto podkreślić, że „wyłącznie” nie jest równoznaczne z „docelowo”, a dla fundacji rodzinnej różnica ta może mieć istotne konsekwencje podatkowe. Oceniając możliwość skorzystania ze zwolnienia z CIT przy zbyciu mienia, kluczowe znaczenie ma przede wszystkim cel, w jakim mienie zostało nabyte, a nie sam upływ czasu pomiędzy jego nabyciem a sprzedażą. Jednocześnie planowane wprowadzenie 36 miesięcznego okresu karencji może istotnie zmienić dotychczasowe zasady i w praktyce zwiększyć znaczenie momentu zbycia mienia. W konsekwencji fundatorzy i beneficjenci powinni szczególną uwagę poświęcić prawidłowemu zaplanowaniu nabywania, wykorzystywania i ewentualnego zbywania majątku fundacji rodzinnej. Wątpliwości dotyczące celu nabycia konkretnego składnika majątku mogą bowiem przełożyć się bezpośrednio na wysokość obciążeń podatkowych. Jeżeli chcesz bezpiecznie zaplanować strukturę majątkową fundacji rodzinnej i ocenić konsekwencje podatkowe planowanych transakcji, warto skorzystać ze wsparcia profesjonalnych doradców. GLC Advisory oferuje doradztwo w zakresie podatków, struktur majątkowych i fundacji rodzinnych, pomagając ocenić planowane działania zarówno pod kątem obowiązujących przepisów, jak i potencjalnych zmian legislacyjnych.
Jestem stażystą, rozwijającym swoją wiedzę i zdobywającym praktyczne doświadczenie w obszarze prawa podatkowego. W swojej pracy stawiam przede wszystkim na pracowitość, zaangażowanie oraz poszukiwanie rozwiązań w sprawach, które na pierwszy rzut oka mogą wydawać się trudne do rozwiązania. W obszarze prawa szczególnie interesuję się tematyką fundacji rodzinnych oraz cen transferowych, w tym sporządzaniem dokumentacji cen transferowych. To właśnie w tych obszarach chciałbym dalej poszerzać swoją wiedzę i rozwijać praktyczne umiejętności.
