Ulga na złe długi to sformułowanie, które brzmi nieco egzotycznie, ale w obrocie prawnym ma niezwykłe znaczenie. W praktyce stanowi ona jedno z najważniejszych kół ratunkowych dla przedsiębiorców zmagających się z zatorami płatniczymi. To narzędzie pozwala uchronić firmę przed utratą płynności finansowej, umożliwiając skorygowanie rozliczeń z fiskusem i odzyskanie podatku naliczonego od nieuregulowanych należności. Dzięki temu mechanizmowi uczciwy wierzyciel nie ponosi dodatkowych kosztów cudzej nierzetelności, a ciężar rozliczeń z fiskusem zostaje przeniesiony z powrotem na dłużnika. W tym artykule postaram się wyjaśnić cały mechanizm, przedstawiając zarówno perspektywę dłużnika, jak i wierzyciela.
Podstawowym warunkiem zastosowania ulgi jest upływ 90 dni od terminu płatności przy jednoczesnym braku zapłaty lub zbycia należności. Termin ten liczy się od dnia następującego po upływie terminu płatności, zgodnie z ogólnymi zasadami obliczania terminów. Inaczej mówiąc podatnik VAT, dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi na terytorium kraju może skorzystać z tej ulgi, o ile w terminie 90 dni od daty płatności nie uzyska zapłaty. Wtedy może zmniejszyć podstawę opodatkowania oraz podatek należny w deklaracji składanej za okres, w którym upłynął ten 90 dzień opóźnienia. Należy jednak pamiętać, że muszą zostać w tym przypadku spełnione dodatkowe warunki określone w art. 89a ust. 2 i 5 ustawy o CIT, a mianowicie, że w ramach ulgi na złe długi wierzyciel może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek VAT należny z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług na terytorium kraju – w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.
Nieściągalność wierzytelności uważa się w tym przypadku za uprawdopodobnioną, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Zatem status wierzytelności (jako wierzytelności o uprawdopodobnionej nieściągalności) związany jest z upływem określonego czasu od dnia upływu terminu płatności do chwili powstania uprawnienia do skorzystania z możliwości dokonania korekty. Uprawnienie to powstanie po upływie 90. dni, licząc od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Są to wystarczające przesłanki, aby uznać wierzytelność za uprawdopodobnioną jako nieściągalną. W mojej opinii, na gruncie tego przepisu nie jest konieczne uprzednie prowadzenie postępowania egzekucyjnego ani uzyskanie formalnego potwierdzenia nieściągalności długu.
Po pierwsze, na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, wierzyciel musi być zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Warunek ten jest związany z faktem, że tylko czynni podatnicy są zdolni do dokonywania korekty. Istotnym jest, iż wierzyciel musi być zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, zarówno na dzień poprzedzający dzień złożenia rozliczenia za okres, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona, w którym podatnik dokonuje korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, jak również na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji korygującej.
Po drugie, ustawodawca znacznie ogranicza możliwość korekty wierzytelności nieściągalnych poprzez termin – nie dłuższy niż 3 lata od daty wystawienia faktury, dokumentującej wierzytelność, licząc od końca roku, w którym faktura została wystawiona.
Następnie, koniecznym jest również, aby wierzytelność nieściągalna istniała w momencie dokonywania korekty. Potwierdza to jednoznacznie przepis art. 89a ust. 3 ustawy, z którego wynika, że korekty podatku należnego można dokonać, jeśli wierzytelności – z których wynika korygowany podatek należny – nie zostały uregulowane lub zbyte w jakiejkolwiek formie.
Zatem, na gruncie polskich przepisów, skorzystanie przez wierzyciela z możliwości dokonania korekty w trybie ulgi na złe długi wiąże się z łącznym spełnieniem ww. warunków.
Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, jeśli dłużnik nie zapłaci należności wynikającej z faktury w ciągu 90 dni od upływu terminu płatności, musi skorygować odliczony podatek naliczony w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień.
Co ważne korekty zarówno dłużnika jak i wierzyciela nie muszą być dokonane w tym samym okresie. Potwierdza to wyrok WSA w Rzeszowie z 21 sierpnia 2025 r., sygn. I SA/Rz 225/25, w którym sąd przytoczył stanowisko organu odwoławczego: „okoliczność wymogu dokonania korekty przez dłużnika jest niezależna od tego, czy wykonujący świadczenie skorygował już swoje zobowiązanie podatkowe – korekty te nie muszą być zatem dokonane w tym samym okresie”. Oznacza to, że samo niedokonanie korekty przez wierzyciela nie zwalnia automatycznie dłużnika z obowiązków wynikających z art. 89b ustawy o VAT.
Jeżeli natomiast dłużnik dokonał już korekty podatku naliczonego w związku z upływem 90 dni od terminu płatności, a następnie ureguluje całość lub część należności, może ponownie zwiększyć podatek naliczony w odpowiednim zakresie. Uprawnienie to wynika z art. 89b ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do zapłaconej części.
W praktyce oznacza to, że korekta VAT powinna odpowiadać rzeczywistemu stopniowi uregulowania zobowiązania. Przykładowo, jeżeli dłużnik nie zapłacił faktury na kwotę 123 000 zł brutto, obejmującej 23 000 zł VAT i wcześniej skorygował cały podatek naliczony, a następnie ureguluje połowę należności, będzie mógł ponownie zwiększyć podatek naliczony o 11 500 zł. Pozostała część podatku będzie mogła zostać przywrócona dopiero po uregulowaniu odpowiedniej części zobowiązania.
Istotne znaczenie ma również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.311.2020.1.ICZ, dotycząca sytuacji, w której dłużnik zapłacił kwotę odpowiadającą podatkowi VAT, lecz nie uregulował pozostałej części należności. Organ wskazał, że sama zapłata kwoty odpowiadającej VAT nie oznacza automatycznie uregulowania całej należności i nie uzasadnia przywrócenia całego wcześniej skorygowanego podatku naliczonego. Jak DKIS nadmienia: „należy podkreślić, że istotnym jest fakt, że uregulowanie należności następuje z chwilą, gdy wierzyciel zostaje zaspokojony. W przypadku uregulowania należności przez dłużnika, tylko odpowiadającej kwocie podatku należnego z faktur VAT (który de facto wierzyciel musi odprowadzić na konto urzędu skarbowego) nie dochodzi do zaspokojenia roszczeń wierzyciela z tytułu istniejącego stosunku cywilnoprawnego łączącego strony transakcji, poprzez uiszczenie należności w jakiejkolwiek części. Uregulowanie należności z faktury w całości lub w części winno się odnosić do uregulowania kwoty netto należności wynikającej z faktury oraz kwoty podatku należnego, tylko w takim przypadku zostaje zaspokojony interes majątkowy wierzyciela”. DKIS tym pismem dał jasny sygnał, że w przypadku ulgi na złe długi, nie ma możliwości obejścia tego przepisu. Możliwość ponownego odliczenia podatku naliczonego przysługuje proporcjonalnie do części należności, która została faktycznie uregulowana.
Ulga na złe długi w VAT stanowi istotny mechanizm pozwalający przedsiębiorcom ograniczyć negatywne skutki zatorów płatniczych. Umożliwia wierzycielowi skorygowanie podstawy opodatkowania i podatku należnego, jeżeli wierzytelność nie została uregulowana ani zbyta w ciągu 90 dni od upływu terminu płatności, a pozostałe warunki ustawowe zostały spełnione. Uprawdopodobnienie nieściągalności następuje z mocy ustawy po upływie tego terminu, bez konieczności uprzedniego prowadzenia egzekucji.
Mechanizm ten wiąże się również z obowiązkami dłużnika. Na podstawie art. 89b ustawy o VAT powinien on skorygować wcześniej odliczony podatek naliczony, jeżeli nie ureguluje należności w ustawowym terminie. Obowiązek ten jest niezależny od tego, czy wierzyciel skorzystał już z ulgi na złe długi — rozliczenia obu stron nie muszą nastąpić w tym samym okresie.
Jeżeli dłużnik później spłaci całość lub część zobowiązania, może odpowiednio zwiększyć podatek naliczony. Zakres tej korekty powinien odpowiadać faktycznie uregulowanej części należności. Sama zapłata kwoty odpowiadającej VAT nie oznacza automatycznie uregulowania całej faktury. Dlatego prawidłowe stosowanie ulgi wymaga zarówno znajomości przepisów, jak i dokładnego monitorowania terminów płatności oraz dokonanych rozliczeń.
Jeżeli Twoja firma znajduje się w sytuacji, w której kontrahent nie reguluje należności lub sam masz trudności z terminową zapłatą faktur, warto sprawdzić, jakie możliwości daje ulga na złe długi w VAT. GLC Advisory oferuje wsparcie w analizie sytuacji podatkowej przedsiębiorstwa, weryfikacji możliwości skorzystania z ulgi oraz prawidłowym przeprowadzeniu niezbędnych korekt. Skontaktuj się z nami, aby sprawdzić, jakie rozwiązania będą odpowiednie w Twojej sytuacji i jak zadbać o prawidłowe rozliczenia podatkowe swojej firmy.
Jestem stażystą, rozwijającym swoją wiedzę i zdobywającym praktyczne doświadczenie w obszarze prawa podatkowego. W swojej pracy stawiam przede wszystkim na pracowitość, zaangażowanie oraz poszukiwanie rozwiązań w sprawach, które na pierwszy rzut oka mogą wydawać się trudne do rozwiązania. W obszarze prawa szczególnie interesuję się tematyką fundacji rodzinnych oraz cen transferowych, w tym sporządzaniem dokumentacji cen transferowych. To właśnie w tych obszarach chciałbym dalej poszerzać swoją wiedzę i rozwijać praktyczne umiejętności.
